CONTABILIDAD ADMINISTRATIVA ÍNDICE Página UNIDAD 1 Conceptos y fundamentos de la información financiera y administrativa...............................................................................4 UNIDAD 2 El papel que juega la información de los costos en los negocios..................................................................................... 15 UNIDAD 3 El papel de la Contabilidad Administrativa en la planeación........... 62 UNIDAD 4 El papel de la Contabilidad Administrativa en el proceso de la toma de decisiones................................................................. 85 UNIDAD 5 El papel de la Contabilidad Administrativa en el control administrativo................................................................................. 107 2 EL PAPEL DE LA INFORMACIÓN CONTABLE 3 A. NATURALEZA DE LA INFORMACIÓN CONTABLE Es indudable que el concepto de la contabilidad como técnica de información ha logrado predominio absoluto, eliminando la miopía de considerársela únicamente como registro de hechos históricos. Hemos llegado a colocarla en el sitio que le corresponde: el de herramienta intrínsecamente informativa, que se utiliza para facilitar el proceso administrativo y la toma de decisiones internas y externas por parte de los diferentes usuarios. El mundo de los negocios, cada vez más complejo, exige más profesionalismo en la administración de las empresas, si es que las organizaciones han de alcanzar un lugar destacado dentro del desarrollo económico del país y del mundo cada vez más competitivo; para lograr esta meta se requiere, entre otros elementos, contar con un sistema de información relevante, oportuno y confiable, generado mediante un buen sistema de contabilidad. En todas las organizaciones, lucrativas y no lucrativas, el mejor sistema de información cuantitativo con que se cuenta es la contabilidad, que constituye un suprasistema de información. De él emanan otros subsistemas de información cuantitativos que deben satisfacer las necesidades de :los diversos usuarios, que acuden a la información financiera de las empresas para que cada uno, según sus características, tome las decisiones más adecuadas sobre dicha organización. En la definición emitida por la Comisión de Principios de Contabilidad del Instituto Mexicano de Contadores Públicos, en su boletín A-1, se destaca que el objetivo de la contabilidad es facilitar la toma de decisiones por sus diferentes usuarios. Al no cumplir con ese objetivo, la contabilidad perdería su razón de ser. Definiremos a la contabilidad como una técnica que se utiliza para producir sistemáticamente y estructuralmente información cuantitativa, expresada en unidades monetarias, de las transacciones que realiza una entidad económica y de ciertos eventos económicos identificables que la afectan, con objeto de facilitar a los interesados la toma de decisiones en relación con dicha entidad económica. Como hemos comentado, la contabilidad sirve a un conjunto de usuarios. Existen diversas ramas de la contabilidad, todas ellas integrantes del mismo suprasistema de información. Consideraremos la contabilidad financiera, la administrativa y la fiscal. Podemos definirlas como sigue: 4 Contabilidad financiera Sistema de información orientado a proporcionar información a terceras personas relacionadas con la empresa, como accionistas, instituciones dl crédito, inversionistas, etc., a fin de facilitar sus decisiones. Contabilidad administrativa Sistema de información al servicio de las necesidades de la administración, con orientación pragmática destinada a facilitar las funciones de planeación, control y toma de decisiones. Contabilidad fiscal Sistema de información orientado a dar cumplimiento a las obligaciones tributarias de las organizaciones. En esta obra se analizará el papel que juega la contabilidad administrativa dentro del proceso de la administración, especialmente en lo referente a las actividades de planear y controlar. Aquí es donde se destaca la necesidad de su utilización porque, de otra forma, sería muy difícil efectuar dichas funciones, cuyos resultados serían muy pobres. Se analizará también la forma en que la contabilidad administrativa facilita el proceso de toma de decisiones, tanto a corto como a largo plazo, en los diversos niveles de la administración. B. EFECTO DE LA INFLACIÓN EN LA INFORMACIÓN CONTABLE 1 Marco de referencia Para la mayoría de los países en especial para los de América Latina, la década de los ochenta se ha caracterizado por drásticos cambios en sus economías, principalmente por la hiperinflación que han experimentado y la interdependencia de las economías nacionales, lo cual ha trastocado los principios contables bajo los cuales se habían preparado los reportes financieros. Uno de los más afectados es el del valor histórico, que suponía que todas las transacciones de un ente económico deberían quedar registradas en efectivo o su equivalente en el momento en que se produjeran. Con ello se lograba la objetividad, característica indispensable de la información contable. Al paso del tiempo, sin embargo, al tener índices de inflación de dos o tres dígitos este principio ha perdido validez. Aún más grave es que los dos principales atributos que todo sistema de información debe poseer, la utilidad y la confiabilidad, han sido perdidos por la contabilidad financiera, a tal grado que una organización que no lleve a cabo el proceso de reexpresión contable debe admitir que su contabilidad no es útil ni confiable. Ante esta circunstancia, que empezó a vivirse desde 1980 en nuestros países, el Instituto Mexicano de Contadores Públicos se ha dado a la labor de presentar a los profesionales de la contabilidad soluciones prácticas, con el ánimo de devolver a la contabilidad financiera sus dos principales atributos de utilidad y confiabilidad. En 1980 la Comisión de Principios de Contabilidad del I.M.P.C. presentó el boletín B-7, denominado "Revelación del efecto de la inflación en la información financiera", que fue de carácter experimental hasta 1985. El boletín B-7 fue el primer intento se-río en México de aquilatar el fenómeno inflacionario. En junio de 1983 se aprueba el boletín B-10 titulado "Reconocimiento del efecto de la inflación en la información financiera", que desde diciembre de 1934 es obligatorio para todas las organizaciones que requieren un dictamen 5 financiero. Sin embargo, independientemente de que se requiera dictamen o no, el efecto de la inflación repercute en cualquier organización; de ahí surge la necesidad de llevar a cabo la reexpresión de estados financieros, que permiten resolver la distorsión de la información contable, causada por la inflación. El boletín B-10 ofrece un conjunto de reglas para medir y presentar el efecto de la inflación de una manera integral en todas las cifras de los estados financieros. Con la 3a. adecuación, el boletín se constituye en una excelente aportación de la profesión contable a la administración de la empresa actual y tal como lo menciona-remos posteriormente, este proceso de reexpresión se ha ido consolidando con nuevos documentos. Sin duda, reconocer el efecto de la inflación en algunas partidas llevará a presentar información virtual, por lo que la Comisión de Principios de Contabilidad del I.M.P.C. publicó y aprobó en octubre de 1983 el boletín B-11, titulado "El flujo de efectivo", el cual es obligatorio desde enero de 1984 para las empresas. Este boletín sustituye al boletín B-4, que se refería al estado de cambios en la situación financiera, que hoy ha perdido relevancia al incluir partidas virtuales de movimiento de flujo de efectivo. Por ello, en el boletín B-11 se dan respuestas para conocer el comportamiento real del flujo de efectivo de las empresas. Un ejemplo de este informe se anexa en el capítulo IV. De lo descrito anteriormente podemos concluir que se obtiene una visión integral de la empresa en la coyuntura actual a la luz de cinco reportes financieros: a) El estado de resultados reexpresado a la luz del boletín B-10 y las circulares respectivas. b) El estado de situación financiera, reexpresado a la luz del boletín B-10 y las circulares respectivas. c) El estado de flujo de efectivo, a la luz del boletín B-11 a pesos constantes. d) El estado de posición de inversión, que se fundamenta en la separación de partidas monetarias y partidas no monetarias.. e) El estado de variaciones en el capital contable, que muestra los cambios en la in-versión de los propietarios durante el periodo. Todos los informes son relevantes para cualquier administrador. Sin embargo, los informes sobre el flujo de efectivo y de posición de inversión son indispensables en la contabilidad administrativa para que pueda cumplir con su función de facilitar el proceso de la toma de decisiones. No es nuestra intención profundizar en los boletines B-10 y B-11 y sus circulares respectivas, que deben ser analizados en los cursos de contabilidad financiera; sin embargo, consideramos oportuno señalar que aunque el principal efecto de la inflación se ejerce en el 6 área de la contabilidad financiera, el campo de la contabilidad administrativa no queda al margen de su influjo. Y eso constituye el tema principal de esta nueva edición; la forma en que habremos de aprender a integrar el efecto inflacionario en las diferentes herramientas de la contabilidad administrativa. Después de la aprobación del boletín B-10, se han generado algunos documentos que enriquecen la tecnología para reflejar los efectos de la inflación en la información financiera, estos documentos han sido: "Adecuaciones del boletín B-10", promulgado el 16 de octubre de 1985; en enero de 1987, se promulgó la circular 28, "Recomendaciones para fines de comparabilidad en un entorno inflacionario", en enero de 1988 el segundo documento de adecuaciones al boletín B-10, así como la circular 29, "Interpretación de algunos conceptos relacionados con el boletín B-10 y sus adecuaciones". Y, por último, la 3a. adecuación publicada en 1989. De los documentos anteriores se desprende que, a través de los años, se ha ido consolidando este proceso para reflejar el fenómeno inflacionario en la información financiera; por ello, hemos llegado a que, para que la información tenga relevancia, deberá ser una reexpresión integral de los estados financieros, deberá utilizarse pesos constantes para poder lograr la comparabilidad, así como una serie de normas que nos permitan contar con un sistema de información útil y objetivo. Confiamos en que en un futuro próximo se vea generalizada la reexpresión integral de los estados financieros a través de un indice general de precios, y como información complementaria los valores de reposición de los activos más relevantes. Este reto es vital para la profesión contable. Aunque logremos que la inflación se reduzca a 15 o 10% anual, la reexpresión de los estados financieros continuará siendo esencial para que la calidad de la información financiera no pierda su misión. 2. Perspectivas de la información financiera En su calidad de herramienta de la administración, la información financiera seguirá siendo un medio indispensable para evaluar la efectividad con que la administración logra mantener intacta la inversión de los accionistas y obtener adicionalmente un rendimiento justo. La información financiera seguirá siendo el mejor apoyo para la toma de decisiones de los negocios; recordemos que a mejor calidad en la información, corresponde mejor probabilidad de éxito en las decisiones. Pero para lograr la calidad en la información, ésta deberá incorporar a su contenido datos que satisfagan las necesidades de los diferentes usuarios. En la actualidad, los parámetros o subsistenas que más interesan a cualquier usuario son liquidez, rentabilidad, crecimiento, apalancamiento y productividad. La variable de más importancia en la información financiera es la utilidad, concepto esencial para la evaluación de la actuación de los administradores, como veremos en los capítulos IX y X del libro. Recordemos que la mejor definición de utilidad es la diferencia, en términos reales, entre el patrimonio final de un periodo y el que se tenía al inicio. Dicha definición la encontraremos en el boletín A-11: definición de los conceptos básicos integrantes de los estados financieros. Lo mínimo que se pide a un administrador es mantener el capital y generar en forma adicional un rendimiento justo. 7 A raíz de los cambios económicos que hemos sufrido en la década de los ochenta, el Instituto Mexicano de Contadores Públicos a través de la Comisión de Principios de Contabilidad elaboró y promulgó a partir de enero de 1988 el boletín A-II. Dicho documento es de gran valor, debido a que en él se plasmaron definiciones esenciales de tal forma, que los usuarios de los estados financieros dispongan de información de mayor calidad y por lo tanto más útil en la toma de decisiones. En este boletín se define qué es activo, pasivo, capital contable, utilidad neta, ingreso, ganancia, gasto y pérdida. Todos los conceptos anteriores son definidos dentro de un marco surgido en nuestro país en la década de los ochenta, de tal forma que se logre un mayor grado de significado y comparabilidad en la información. Consideramos que es muy útil conocer cada una de las definiciones para tener una visión más profunda de los ejercicios, problemas y casos que se presentan en el libro. Aunque el boletín tiene una orientación hacia la contabilidad financiera lo consideramos de gran relevancia para la contabilidad administrativa. C. COMPARACIÓN DE LA CONTABILIDAD FINANCIERA Y LA CONTABILIDAD ADMINISTRATIVA a. Discrepancias Hemos comentado que la contabilidad financiera y la administrativa emanan de un mismo sistema de información, destinado a facilitar la toma de decisiones de sus diferentes usuarios; sin embargo, tienen diferencias y similitudes que es necesario conocer para diferenciarlas con precisión. Primero analizaremos las diferencias entre ambas contabilidades: 1 La contabilidad administrativa está organizada para producir información de uso interno de la administración. Por ejemplo: • Formular, mejorar y evaluar políticas. • Conocer dentro de la empresa las áreas que son eficientes y aquéllas que no lo son. • Planear y controlar las operaciones diarias. • Conocer los costos de los diferentes productos o procesos. • Otros usos. La labor de administrar una organización requiere, por parte de su responsable, una serie de datos que no son los mismos que se presentan a los interesados externos relacionados con la organización,, como los accionistas, las instituciones de crédito, etc. Ello obliga a que exista un sistema de información especializado para ayudar a tomar decisiones de todo tipo. La diferencia básica radica en la forma como se presenta la 8 información hacia el exterior, que difiere de la requerida para usos internos. La contabilidad administrativa nunca requiere un modelo o formato específico, como es el caso en la contabilidad financiera. 2 La contabilidad administrativa está enfocada hacia el futuro, a diferencia de la contabilidad financiera, que genera información sobre el pasado o hechos históricos de la organización; obviamente, esta ultima información se utiliza como punto de referencia para planificar con vistas al futuro. La contabilidad administrativa se orienta hacia el futuro, debido a que una de las funciones esenciales del ejecutivo es la planeación, dirigida al diseño de acciones que proyectan a la empresa hacia el porvenir. Para realizar dicho diseño de acciones es necesario contar con información histórica que diagnostique la situación actual de la empresa e indique sus carencias y puntos fuertes, para que se fijen las rutas y estrategias a seguir. 3 La contabilidad administrativa no está regulada por principios de contabilidad, a diferencia de la contabilidad financiera, porque la información que se genera con fines externos tiene que ser producida con determinados principios o reglas, de tal forma que el usuario esté plenamente seguro de que en los estados financieros de las diversas empresas existe uniformidad en lo relativo a su presentación y, por tanto, puede haber comparabilidad; por esto es necesario que la información esté plenamente regulada. En cambio, la información requerida por los administradores se ajusta a las necesidades de cada uno de ellos; por ejemplo, costos de oportunidad para aceptar o no pedidos especiales o ignorar la depreciación para fijar precios, etcétera. 4 La contabilidad financiera como sistema es necesaria, lo que no ocurre con la contabilidad administrativa, que es un sistema de información opcional. De acuerdo con nuestra legislación mercantil, deben presentarse a la consideración de la asamblea de accionistas los resultados del ejercicio tres meses después del cierre de éste, obligando de esta forma a que exista la contabilidad financiera. La misma información es requerida por las instituciones de crédito para llevar a cabo sus análisis. En cambio, las empresas no necesariamente deben llevar la contabilidad administrativa: no existe obligatoriedad. Prueba de ello es que sólo un pequeño porcentaje de las empresas mexicanas se han dado a la tarea de diseñar un sistema interno de información para toma de decisiones. 5 La contabilidad administrativa no intenta determinar la utilidad con la precisión de la contabilidad financiera. La contabilidad administrativa otorga más relevancia a los datos cualitativos y costos necesarios en el análisis de las decisiones que, en muchos casos, son aproximaciones o estimaciones que se efectúan para predecir el futuro de la empresa, no siendo necesario preocuparse por la exactitud y precisión que regula a la contabilidad financiera para determinar correctamente la utilidad. 6 La contabilidad administrativa hace hincapié en las áreas de la empresa como células o centros de información (como divisiones, líneas de producto, etc.) para tomar decisiones sobre cada una de las partes que la componen, más que de toda la empresa vista globalmente, tarea que tiene a su cargo la contabilidad financiera al informar sobre los sucesos ocurridos en la empresa. 7 La contabilidad administrativa, corno sistema de información administrativo, recurre a disciplinas como la estadística, la economía, la investigación de operaciones, las finanzas, etcétera, para completar los datos presentados, con el fin de aportar soluciones a los 9 problemas de la organización; de ahí que exista gran relación con otras disciplinas, circunstancia que no sucede en la contabilidad financiera. b. Similitudes entre la contabilidad administrativa y la contabilidad financiera Como se ha comentado al hablar de las diferentes ramas o áreas de la contabilidad, existe también gran similitud entre ellas: 1 Ambas se apoyan en el mismo sistema contable de información:) las dos parten del mismo banco de datos (sería ilógico e incosteable mantener un sistema de captación de datos diferentes para cada área). Cabe aclarar que cada una agrega o modifica ciertos datos, según las necesidades específicas que se quieran cubrir. 2 Otra similitud es que ambas exigen responsabilidad sobre la administración de los recursos puestos en manos de los administradores: la contabilidad financiera verifica y realiza dicha labor a nivel global, mientras que la contabilidad administrativa lo hace por áreas o segmentos. D. EL PAPEL DE LA CONTABILIDAD ADMINISTRATIVA EN LA PLANEACIÓN La actividad de planeación ha cobrado vital importancia en la actualidad, debido al desarrollo tecnológico, la economía cambiante, el crecimiento acelerado de las empresas, el desarrollo profesional y la disponibilidad de información relevante que se posee actualmente en las empresas. En esta actividad, tomar en cuenta los futuros índices de inflación es indispensable para lograr mejor proyección del futuro, sobre todo al considerar la liquidez y rentabilidad. La planeación se hace necesaria por diferentes motivos: 1 Para prevenir los cambios del entorno, de suerte que anticipándose a ellos, sea más fácil la adaptación de las organizaciones. 2 Para integrar los objetivos y las decisiones de la organización. 3 Como medio de comunicación, coordinación y cooperación de los diferentes elementos que integran la empresa. Al realizar una adecuada planeación de las organizaciones, se logrará mayor efectividad y eficiencia en las operaciones y mejor administración. Ante las diferentes definiciones de planeación, vale la pena elegir la siguiente: "Diseño de acciones cuya misión será cambiar el objeto de la manera en que éste haya sido definido". 10