FUNDAÇÃO INSTITUTO DE PESQUISAS CONTÁBEIS, ATUARIAIS E FINANCEIRAS, FEA/USP MANUAL DE CONTABILIDADE SOCIETÁRIA APLICÁVEL A TODAS AS SOCIEDADES DE ACORDO COM AS NORMAS INTERNACIONAIS E DO CPC ELISEU MARTINS ERNESTO RUBENS GELBCKE ARIOVALDO DOS SANTOS NOVA SÉRGIO DE IUDÍCIBUS EDIÇÃO ATUALIZADA COM AS NORMAS 2a EDIÇÃO INTERNACIONAIS E CPC S 3a Prova 3a Prova Manual de Contabilidade Societária 4a Prova 4a Prova Para alguns livros é disponibilizado Material Complementar e/ou de Apoio no site da editora. Verifique se há material disponível para este livro em atlas.com.br 3a Prova 3a Prova FIPECAFI Fundação Instituto de Pesquisas Contábeis, Atuariais e Financeiras. FEA/USP Manual de Contabilidade Societária Aplicável a todas as sociedades De acordo com as normas internacionais e do CPC Eliseu Martins Ernesto Rubens Gelbcke Ariovaldo dos Santos Sérgio de Iudícibus 2ª Edição SÃO PAULO EDITORA ATLAS S.A. – 2013 © 2010 by Editora Atlas S. A. 1. ed. 2010; 2. ed. 2013 (4 impressões) Capa: Leonardo Hermano Composição: Lino-Jato Editoração Gráfica Dados Internacionais de Catalogação na Publicação (CIP) (Câmara Brasileira do Livro, SP, Brasil) Manual de contabilidade societária / Eliseu Martins . . . [et. al.]. – 2. ed. – São Paulo : Atlas, 2013. Outros autores: Ernesto Rubens Gelbcke, Ariovaldo dos Santos, Sérgio de Iudícibus FIPECAFI – Fundação Instituto de Pesquisas Contábeis, Atuariais e Financeiras, FEA/USP. Bibliografia. ISBN 978-85-224-7717-3 ISBN 978-85-224-7728-9 (PDF) 1. Empresas – Contabilidade 2. Sociedades anônimas – Contabilidade I. Iudícibus, Sérgio de. II. Martins, Eliseu. III. Gelbcke, Ernesto Rubens. IV. Santos, Ariovaldo dos. 10-02219 CDD-657.92 Índice para catálogo sistemático: 1. Contabilidade societária 657.92 TODOS OS DIREITOS RESERVADOS – É proibida a reprodução total ou parcial, de qualquer forma ou por qualquer meio. A violação dos direitos de autor (Lei nº 9.610/98) é crime estabelecido pelo artigo 184 do Código Penal. Editora Atlas S.A. Rua Conselheiro Nébias, 1384 Campos Elísios 01203 904 São Paulo SP 11 3357 9144 atlas.com.br 3a Prova 3a Prova Sumário Prefácio à segunda edição, xxix 1 Noções introdutórias, 1 1.1 Introdução, 1 1.2 Contabilidade, fisco e legislações específicas, 1 1.3 Resumo das demonstrações contábeis e outras informações, 2 1.3.1 Relatório da administração, 2 1.3.2 Balanço Patrimonial (BP), 2 1.3.2.1 Classificação das contas, 2 1.3.2.2 Critérios de avaliação, 3 1.3.3 Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) e Demonstração do Resultado Abrangente (DRA), 4 1.3.4 Demonstrações das Mutações do Patrimônio Líquido (DMPL) e de Lucros ou Prejuízos Acumulados, 4 1.3.5 Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos (DOAR), 5 1.3.6 Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC), 5 1.3.7 Demonstração do Valor Adicionado (DVA), 5 1.3.8 Demonstrações comparativas, 5 1.3.9 Consolidação das demonstrações contábeis, 6 1.3.10 Demonstrações contábeis “separadas”, 6 1.3.11 Notas explicativas, 6 1.3.12 Parecer do Conselho Fiscal, 6 1.3.13 Relatório do comitê de auditoria, 6 1.3.14 Relatório dos Auditores Independentes, 7 1.3.15 Balanço Social, 7 1.3.16 Fatos relevantes, 8 1.4 Aspectos complementares da Lei das Sociedades por Ações, 8 1.4.1 Conformidade com as práticas contábeis brasileiras, 8 1.4.2 Agrupamento e destaque de contas, 9 1.4.3 Compensação de saldos, 9 3a Prova 3a Prova vi Manual de Contabilidade Societária • Martins, Gelbcke, Santos e Iudícibus 1.4.4 Apresentação em milhares de unidades monetárias, 10 1.4.5 Periodicidade, 10 1.4.6 Identificação das demonstrações contábeis, 10 1.4.7 Meios de divulgação, 10 1.5 Efeitos da inflação, 10 1.6 Código Civil, 12 1.7 A criação do CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis, 14 1.7.1 Documentos emitidos pelo CPC, 16 1.7.2 Relação entre os documentos emitidos pelo CPC e pelo IASB, 20 1.8 Promulgação das Leis nos 11.638/07 e 11.941/09 (MP 449/08) e a independência da contabilidade bra‑ sileira, 21 1.9 Normas internacionais de contabilidade: principais características e consequências, 21 1.10 Situação brasileira e o mundo: balanços individuais e consolidados, 23 1.11 Regime tributário de transição, 24 1.12 Pequena e média empresa: pronunciamento especial do CPC, 26 1.13 Homenagens, 30 2 Estrutura conceitual da contabilidade, 31 2.1 Introdução, 31 2.2 O pronunciamento conceitual básico: estrutura conceitual para elaboração e divulgação de relatório con‑ tábil‑financeiro, 35 2.3 Tratamento para as pequenas e médias empresas, 54 3 Disponibilidades – caixa e equivalentes de caixa, 55 3.1 Introdução, 55 3.2 Conteúdo e classificação, 56 3.2.1 Caixa, 56 3.2.2 Depósitos bancários a vista, 56 3.2.3 Numerário em trânsito, 58 3.2.4 Aplicações de liquidez imediata, 58 3.3 Critérios de avaliação, 58 3.3.1 Geral, 58 3.3.2 Saldos em moeda estrangeira, 58 3.4 Tratamento para pequenas e médias empresas, 59 4 Contas a receber, 60 4.1 Conceito e conteúdo, 60 4.2 Clientes, 60 4.2.1 As contas e sua classificação, 60 4.2.2 Duplicatas a receber, 61 4.2.3 Perdas estimadas em créditos de liquidação duvidosa, 63 4.2.4 Securitização de recebíveis, 73 4.3 Outros créditos, 74 4.3.1 Conceito e critérios contábeis, 74 4.3.2 Títulos a receber, 75 4.3.3 Cheques em cobrança, 75 4.3.4 Dividendos a receber, 75 4.3.5 Bancos – contas vinculadas, 75 4.3.6 Juros a receber, 75 3a Prova 3a Prova Sumário vii 4.3.7 Adiantamentos a terceiros, 76 4.3.8 Créditos de funcionários, 76 4.3.9 Tributos a compensar e recuperar, 77 4.3.10 Depósitos restituíveis e valores vinculados, 78 4.3.11 Perdas estimadas, 78 4.4 Tratamento para as pequenas e médias empresas, 78 5 Estoques, 79 5.1 Introdução, 79 5.2 Conteúdo e plano de contas, 79 5.2.1 Conceito e classificação, 79 5.2.2 Compras em trânsito, 80 5.2.3 Peças e materiais de manutenção, 80 5.2.4 Materiais destinados a obras, 80 5.2.5 Peças de reposição de equipamentos, 80 5.2.6 Elenco sugerido de contas, 80 5.3 Critérios de avaliação, 83 5.3.1 Critério básico, 83 5.3.2 Apuração do Custo, 84 5.3.3 Apuração do valor realizável líquido, 96 5.3.4 O ICMS e os estoques, 98 5.3.5 O PIS/Pasep, a Cofins e os estoques, 99 5.3.6 Mudança nos métodos de avaliação, 100 5.3.7 Baixa dos estoques, 100 5.4 Aspectos fiscais, 100 5.4.1 Tópicos principais, 100 5.4.2 Contabilidade de custos integrada e coordenada, 101 5.5 Inventário físico e controles, 101 5.6 Notas explicativas, 102 5.7 Tratamento para as pequenas e médias empresas, 102 6 Ativos especiais e despesas antecipadas, 103 6.1 Ativos especiais, 103 6.1.1 Plano de contas, 104 6.1.2 Avaliação, 105 6.1.3 Notas explicativas, 105 6.2 Despesas antecipadas, 105 6.2.1 Conceito, 105 6.2.2 Conteúdo e classificação, 106 6.2.3 Plano de contas, 106 6.2.4 Critérios de avaliação, 107 6.3 Tratamento para as pequenas e médias empresas, 107 7 Realizável a longo prazo (não circulante), 108 7.1 Conceito e classificação, 108 7.2 Conteúdo das contas e sua avaliação, 109 7.2.1 Plano de contas, 109 7.2.2 Créditos e valores, 109 7.2.3 Investimentos temporários a longo prazo, 112 3a Prova 3a Prova viii Manual de Contabilidade Societária • Martins, Gelbcke, Santos e Iudícibus 7.2.4 Despesas antecipadas, 112 7.3 Ajuste a valor presente, 113 7.3.1 Discussão geral, 113 7.3.2 A mudança de lei e o CPC, 113 7.3.3 Contabilização do ajuste a valor presente para contas ativas, 115 7.3.4 Contabilização do ajuste a valor presente para contas passivas, 116 7.4 Classificação no balanço, 117 7.5 Tratamento para as pequenas e médias empresas, 117 8 Instrumentos financeiros, 118 8.1 Introdução e escopo, 118 8.2 Passivos financeiros e instrumentos patrimoniais, 121 8.3 Reconhecimento e desreconhecimento, 121 8.3.1 Securitização de recebíveis, 128 8.3.1.1 Securitização via SPE, 128 8.3.1.2 FIDC, 130 8.3.1.3 Reconhecimento de direitos creditórios, 131 8.3.1.4 Consolidação das SPEs/FIDCs, 132 8.4 Mensuração, 133 8.4.1 Operações de Swap, 136 8.4.2 Contratos a termo e futuros, 138 8.5 Recuperabilidade, 141 8.5.1 Ativos financeiros contabilizados pelo custo amortizado, 142 8.5.2 Ativos financeiros disponíveis para venda, 143 8.5.3 Possíveis modificações na contabilização das irrecuperabilidades, 143 8.6 Derivativos embutidos, operações estruturadas e derivativos exóticos, 145 8.6.1 Contabilização, 147 8.7 Contabilidade de hedge, 147 8.7.1 Item objeto de hedge, 148 8.7.2 Exemplo: aplicação de macrohedge, 149 8.7.3 Instrumentos de hedge, 149 8.7.4 Qualificação para hedge accounting, 149 8.7.5 Efetividade do hedge, 150 8.7.6 Hedge de valor justo, 152 8.7.7 Hedge de fluxo de caixa, 153 8.7.8 Hedge de investimento no exterior, 153 8.7.9 Descontinuidade da hedge accounting, 153 8.8 Evidenciação, 154 8.8.1 Significância dos instrumentos financeiros para a posição patrimonial e performance da entidade, 154 8.8.2 Natureza e extensão dos riscos oriundos dos instrumentos financeiros, 155 8.8.3 Exemplo, 155 8.9 Propostas de alterações nas normas internacionais, 156 8.10 Mensuração do valor justo em condições de baixa liquidez, 157 8.11 Pronunciamento de pequenas e médias empresas, 159 8.12 Tratamento para as pequenas e médias empresas, 160 9 Mensuração do valor justo, 162 9.1 Introdução, 162 9.1.1 Aspectos gerais da norma, 164 3a Prova 3a Prova Sumário ix 9.1.2 Definição de valor justo, 165 9.2 Aplicação para ativos, passivos e instrumentos patrimoniais, 167 9.2.1 Ativos não financeiros, 168 9.2.2 Passivos e instrumentos patrimoniais próprios da entidade, 169 9.2.3 Posições líquidas de ativos financeiros e passivos financeiros, 173 9.3 Técnicas de avaliação, 173 9.3.1 Abordagem de Mercado (Market Approach), 174 9.3.2 Abordagem de Custo (Cost Approach), 175 9.3.3 Abordagem de Resultado ou de Receita (Income Approach), 176 9.4 Informações para aplicação das técnicas de avaliação, 179 9.4.1 Princípios gerais, 179 9.4.2 Classificação das informações aplicadas na mensuração de valor justo, 180 9.5 Divulgação, 184 9.6 Tratamento para as pequenas e médias empresas, 186 10 Investimentos em outras sociedades e em propriedade para investimento, 187 10.1 Introdução, 187 10.2 Os critérios da legislação, 187 10.2.1 Classificação no balanço, 187 10.2.2 Natureza das contas, 188 10.2.3 Modelo do plano de contas, 191 10.2.4 Critérios para a classificação, 192 10.3 Avaliação de investimentos em outras sociedades pelo custo, 198 10.3.1 Investimentos avaliados por este método, 198 10.3.2 O critério de avaliação e a forma de contabilização, 198 10.4 Avaliação de propriedade para investimento, 200 10.4.1 Conceituação, 200 10.4.2 Custo no reconhecimento inicial da propriedade, 202 10.4.3 Mensurações subsequentes: custo ou valor justo, 202 10.5 Notas explicativas, 205 10.6 Tratamento para as pequenas e médias empresas, 206 11 Investimentos em coligadas e em controladas, 207 11.1 Introdução, 207 11.2 Coligadas, 209 11.3 Controladas em conjunto, 211 11.4 A essência do método da equivalência patrimonial, 215 11.5 Aplicação do método da equivalência patrimonial, 216 11.5.1 Lucro ou prejuízo do exercício, 221 11.5.2 Dividendos distribuídos, 221 11.5.3 Outros resultados abrangentes, 222 11.5.4 Integralização de capital, 222 11.5.5 Variação na participação relativa, 223 11.5.6 Ajustes de exercícios anteriores, 226 11.6 Patrimônio líquido das investidas, 226 11.6.1 Critérios contábeis, 226 11.6.2 Defasagem na data do encerramento da coligada, 227 11.7 Resultados não realizados de operações intersociedades, 228 11.7.1 Significado e objetivo, 228