Stephan Derbort Richard Herrmann Christian Mehlinger Norbert Seeger Bilanzierung von Pensions- verpflichtungen HGB, EStG und IFRS/IAS 19 2. Auflage Bilanzierung von Pensionsverpflichtungen Stephan Derbort (cid:129) Richard Herrmann Christian Mehlinger (cid:129) Norbert Seeger Bilanzierung von Pensionsverpflichtungen HGB, EStG und IFRS / IAS 19 2. Auflage StephanDerbort RichardHerrmann HEUBECKAG HEUBECKAG Ko¨ln,Deutschland Ko¨ln,Deutschland ChristianMehlinger NorbertSeeger HEUBECKAG HochschuleBonn-Rhein-Sieg Ko¨ln,Deutschland SanktAugustin,Deutschland ISBN978-3-658-05060-3 ISBN978-3-658-05061-0(eBook) DOI10.1007/978-3-658-05061-0 Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detailliertebibliografischeDatensindimInternetu¨berhttp://dnb.d-nb.deabrufbar. SpringerGabler #SpringerFachmedienWiesbaden2012,2016 Das Werk einschließlich aller seiner Teile ist urheberrechtlich geschu¨tzt. Jede Verwertung, die nicht ausdru¨cklich vom Urheberrechtsgesetz zugelassen ist, bedarf der vorherigen Zustimmung des Verlags. Das giltinsbesonderefu¨rVervielfa¨ltigungen,Bearbeitungen,U¨bersetzungen,MikroverfilmungenunddieEinspei- cherungundVerarbeitunginelektronischenSystemen. DieWiedergabevonGebrauchsnamen,Handelsnamen,Warenbezeichnungenusw.indiesemWerkberechtigt auchohnebesondereKennzeichnungnichtzuderAnnahme,dasssolcheNamenimSinnederWarenzeichen- undMarkenschutz-Gesetzgebungalsfreizubetrachtenwa¨renunddahervonjedermannbenutztwerdendu¨rften. DerVerlag,dieAutorenunddieHerausgebergehendavonaus,dassdieAngabenundInformationenindiesem WerkzumZeitpunktderVero¨ffentlichungvollsta¨ndigundkorrektsind.WederderVerlagnochdieAutorenoder dieHerausgeberu¨bernehmen,ausdru¨cklichoderimplizit,Gewa¨hrfu¨rdenInhaltdesWerkes,etwaigeFehleroder A¨ußerungen. Gedrucktaufsa¨urefreiemundchlorfreigebleichtemPapier Springer Fachmedien Wiesbaden GmbH ist Teil der Fachverlagsgruppe Springer Science+Business Media (www.springer.com) Vorwort zur 2. Auflage SeitdererstenAuflagehabensichzahlreicheVorschriftenzurBilanzierungvonPensions- verpflichtungensowohlnachhandels-undsteuerrechtlichenalsauchnachinternationalen Vorschriftengea¨ndertundweiterentwickelt. WirhabendaherdenaktuellenRechtsstand indiejeweiligenKapiteleingearbeitet,ohnedenbewa¨hrtenkonzeptionellenAufbaudes Bucheszuvera¨ndern.DieReferenzenaufdasVersicherungsaufsichtsgesetzbeziehensich auf die ab dem 1. Januar 2016 geltende neue Struktur. Die vorliegende Auflage spiegelt dieRegelungenmitStandzum15.September2015wieder. Fu¨rdiewertvolleUnterstu¨tzungbeiderErstellungderzweitenAuflagediesesBuches mo¨chten wir uns ganz herzlich bei Herrn Dipl. Wirtschaftsmath. Benedikt Engbroks bedanken. Ko¨ln,imSeptember2015 StephanDerbort Dr.RichardHerrmann ChristianMehlinger Prof.Dr.NorbertSeeger v Vorwort zur 1. Auflage Am16.Juni2011istdieNeufassungdesinternationalenRechnungslegungsstandardsIAS 19fu¨rPensionenvero¨ffentlichtworden.EinederwesentlichenNeuerungen–wennnicht die wichtigste – ist der ku¨nftige Wegfall der Korridormethode. Auch wenn der neue RechnungslegungsstandarderstabdemGescha¨ftsjahr2013verpflichtendanzuwendenist, wird der fru¨here U¨bergang empfohlen, so dass bereits viele Unternehmen im Jahr 2012 nachdemu¨berarbeitetenStandardbilanzierenwerden. Eine weitaus umfangreichere Vera¨nderung hat die Pensionsbilanzierung nach dem deutschenHandelsrechtdurchdasBilanzrechtsmodernisierungsgesetz(BilMoG)imJahr 2009erfahren.Waresbisdahinzula¨ssigundallgemeinu¨blich, densteuerlichen Bewer- tungsansatzauchindieHandelsbilanzzuu¨bernehmen,sohatdasBilMoGhierzugrund- legendenA¨nderungengefu¨hrt.InsbesonderehatsichderGesetzgeber–wennauchnicht vollumfa¨nglich – an den internationalen Bewertungsvorschriften orientiert. Anstelle des Teilwerts nach }6a Einkommensteuergesetz (EStG) werden nun Bewertungen und Be- wertungsannahmen a¨hnlich wie bei IAS 19 vorgegeben. Ausnahme hiervon bildet der Rechnungszins, der aufgrund der besonderen Vorschriften nicht so starken Schwank- ungenwienachinternationalenVorschriftenunterliegt.DurchdasBilMoGistdieBewer- tung und die Rechnungslegung der Pensionsverpflichtungen deutlich komplexer gewor- den,nichtzuletztaufgrunddesneueingefu¨hrtenPrinzipsderNettobilanzierung,nachdem diePensionsverpflichtungenumqualifizierteVermo¨genswertegeku¨rztausgewiesenwer- dendu¨rfen. Von den handelsrechtlichen Bewertungsa¨nderungen unberu¨hrt sind die steuerlichen VorschriftenzurBewertungderPensionsverpflichtungen,dieindenletztenJahrennahezu unvera¨ndertgebliebensind. Leitgedanke des vorliegenden Praxisleitfadens ist es, eine mo¨glichst umfassende Darstellung der Rechnungslegung von Pensionen und a¨hnlichen Verpflichtungen zu geben,undsichhierbeiaufdieinderPraxisrelevantenAspekte zubeziehen.Erwendet sichdamitinderHauptsacheandenPraktiker,dersichindenbilanzierendenUnterneh- men mit Pensionsverpflichtungen und hierbei insbesondere mit dem Jahresabschluss befasst. Beispielhaft genannt seien hier Mitarbeiter des Accounting-Bereichs aber auch vii viii Vorwortzur1.Auflage desPersonalbereichsmitBlickaufdiefinanzwirtschaftlichenAuswirkungenderpersonal- politischen Entscheidungen. Daru¨ber hinaus sind auch Wirtschaftspru¨fer, Steuerberater undAktuareangesprochen.NebenderPraxiskanndiesesBuchauchfu¨rStudierende,die sichna¨hermitdemThemaPensionenbescha¨ftigenwollen,alsNachschlagewerkdienen. Entsprechend dem Ziel des vorliegenden Buches, eine umfassende Information u¨ber dieDarstellungderBilanzierungvonPensionzugeben,werdenzuna¨chstdiewesentlichen Grundlagen der betrieblichen Altersversorgung mit Blick auf die inhaltliche Ausgestal- tung von Pensionspla¨nen, die Durchfu¨hrungswege der betrieblichen Altersversorgung sowiediearbeitsrechtlichenRahmenbedingungendargestellt.DasKap.3gibteinenU¨ber- blick u¨ber die methodischen Grundlagen, ohne auf aktuarielle Einzelheiten einzugehen. DiedreifolgendenKapitelbescha¨ftigensichausfu¨hrlichmitdenPensionsverpflichtungen inderdeutschenHandelsbilanz,inderdeutschenSteuerbilanzsowienachinternationalen Rechnungslegungsvorschriften. Zur schnellen Information des Lesers ist in Kap.7 eine zusammenfassendeGegenu¨berstellungderdreigenanntenVorschriftenausgearbeitet.Die Besonderheiten des Konzernabschlusses werden schließlich in Kap.8 dargestellt. Das Kap.9bescha¨ftigtsichschließlichmitsonstigenVerpflichtungenwieAltersteilzeit,Jubi- la¨umsleistungenundZeitwertkonten. BeiAufbaudesBuches,AuswahlderSchwerpunkteundArtderDarstellunghabenwir uns von unseren Erfahrungen aus der Beratung und der Gutachtenerstellung als Mit- arbeiterderHEUBECKAGleitenlassen.ZugleichhabenwirimRahmenderErstellung des Buches Unterstu¨tzung aus dem Kreise der Mitarbeiter der HEUBECK AG erfahren. Hierfu¨rmo¨chtenwiruns,insbesonderebeiunserenKollegenDipl.-Wirtschaftsmath.Lea Deventer,Dipl.-Wirtschaftsmath.BenediktEngbroksundDr.GerhardLo¨cherbach,ganz herzlichbedanken. Ko¨ln,imDezember2011 StephanDerbort Dr.RichardHerrmann ChristianMehlinger Prof.Dr.NorbertSeeger Abku¨rzungsverzeichnis Abs. Absatz AfA Absetzungfu¨rAbnutzungen AG Aktiengesellschaft AltTZG Altersteilzeitgesetz AO Abgabenordnung ArbG Arbeitgeber Art Artikel Aufl. Auflage BA Bundesagenturfu¨rArbeit BaFin Bundesanstaltfu¨rFinanzdienstleistungsaufsicht BAG Bundesarbeitsgericht BetrAVG GesetzzuVerbesserungderbetrieblichenAltersversorgung BetrVG Betriebsverfassungsgesetz BFH Bundesfinanzhof BGB Bu¨rgerlichesGesetzbuch BilMoG Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz BilRUG Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz BMF BundesministeriumderFinanzen bspw. beispielsweise BStBl. Bundessteuerblatt BVerfG Bundesverfassungsgericht bzw. beziehungsweise CGU CashGeneratingUnit Corp. Corporation c.p. ceterisparibus CTA ContractualTrustArrangement DB DefinedBenefit DBL DefinedBenefitLiability DBO DefinedBenefitObligation ix