AVERTISSEMENT Ce document est le fruit d’un long travail approuvé par le jury de soutenance et mis à disposition de l’ensemble de la communauté universitaire élargie. Il est soumis à la propriété intellectuelle de l’auteur : ceci implique une obligation de citation et de référencement lors de l’utilisation de ce document. D’autre part, toute contrefaçon, plagiat, reproduction illicite de ce travail expose à des poursuites pénales. Contact : [email protected] LIENS Code la Propriété Intellectuelle – Articles L. 122-4 et L. 335-1 à L. 335-10 er Journal Officiel Loi n°92-597 du 1 juillet 1992, publiée au du 2 juillet 1992 http://www.cfcopies.com/V2/leg/leg-droi.php http://www.culture.gouv.fr/culture/infos-pratiques/droits/protection.htm TTHHÈÈSSEE En vue de l'obtention du DDOOCCTTOORRAATT DDEE LL’’UUNNIIVVEERRSSIITTÉÉ DDEE TTOOUULLOOUUSSEE Délivré par Université Toulouse 1 Capitole (UT1 Capitole) Cotutelle internationale avec l’Université de Sousse Discipline ou spécialité : Sciences juridiques Présentée et soutenue par M. Mehdi AMOR Le 12 décembre 2016 Le cadre fiscal de l’investissement français en Tunisie JURY M. Ridha JENAYAH Professeur à la Faculté de Droit et des Sciences Politiques de Sousse (Président du jury) M. Mohamed HAMOUDA Professeur à la Faculté de Droit et des Sciences Politiques de Tunis (Rapporteur) M. Manuel CHASTAGNARET Maître de conférences à l’Université Aix-Marseille (Rapporteur) M. Arnaud DE BISSY Professeur à l’Université Toulouse 1 Capitole (codirecteur de recherches) M. Néjib BELAID Professeur à la Faculté de Droit et des Sciences Politiques de Sousse (codirecteur de recherches) Mme Sophie DE FONTAINE Maître de conférences à l’Université Toulouse 1 Capitole Écoles doctorales : Ecole doctorale Sciences Juridiques et Politiques de Toulouse / Ecole doctorale de la Faculté de Droit et des Sciences Politiques de Sousse. Unités de recherches : Centre de Droit des Affaires de Toulouse / Unité de Recherche de Droit Constitutionnel et Fiscal Maghrébin de Sousse. « L’université n’entend donner aucune approbation ni aucune improbation aux opinions émises dans les thèses. Ces opinions doivent être considérées comme propres à leurs auteurs. » Dédicace A la mémoire de mon petit frère Maher et de mon oncle Abdelfattah. A mon père qui peut être fier et trouver ici le résultat de longues années de sacrifices pour m'aider à avancer dans la vie. A ma mère, qui a œuvré pour ma réussite, de par son amour, son soutien, et ses précieux conseils. A mon épouse qui a été toujours à mes côtés pour me soutenir et m’épauler. A mon fils que j’aime énormément. A mon frère qui m’a toujours encouragé à réaliser mes ambitions. Remerciements Mes remerciements s’adressent tout particulièrement à Messieurs les Professeurs Néjib BELAID et Arnaud DE BISSY pour la confiance qu'ils m'ont accordé en acceptant d'encadrer ce travail doctoral, pour leurs multiples conseils et pour toutes les heures qu'ils ont consacrées à diriger cette recherche. Je souhaiterai exprimer également ma gratitude à Messieurs les Professeurs Ridha JENAYAH et Mohamed HAMOUDA, ainsi qu’à Madame Sophie FONTAINE et Monsieur Manuel CHASTAGNARET d’avoir accepté de participer au jury de thèse. Sommaire INTRODUCTION ................................................................................................................................. 1 PARTIE PREMIERE : LE CADRE GENERAL DE L’INVESTISSEMENT FRANÇAIS EN TUNISIE .............................................................................................................................................. 23 TITRE I. LA FISCALITE ET LES STRATEGIES D’INVESTISSEMENT .................................... 24 Chapitre 1. La participation dans le capital des sociétés locales ................................................. 25 Section 1. La situation fiscale de l’investisseur français en matière d’imposition des revenus et bénéfices .................................................................................................................................... 25 Section 2. Les droits d’enregistrement exigibles lors de participations dans le capital des sociétés de personnes et groupements assimilés........................................................................ 46 Chapitre 2. L’implantation des entreprises françaises en Tunisie ................................................ 57 Section 1. Le cadre fiscal français des succursales établies en Tunisie.................................... 57 Section 2. Le cadre fiscal français des filiales établies en Tunisie ............................................ 68 TITRE II. LES REGLES DE DROIT CONVENTIONNEL DESTINES A EVITER LES DOUBLES IMPOSITIONS .................................................................................................................................. 82 Chapitre 1. Le cadre conventionnel général en matière d’investissement .................................... 83 Section 1. Le champ d’application de la convention ................................................................. 84 Section 2. Les définitions des notions de base de la convention ............................................... 90 Chapitre 2. La répartition des droits d’imposer dans la convention franco-tunisienne ............. 121 Section 1. Les revenus directs ................................................................................................. 125 Section 2. Les revenus distribués ............................................................................................ 135 CONCLUSION DE LA PREMIERE PARTIE .............................................................................. 142 PARTIE SECONDE : L’EFFICACITE DES ENCOUARGEMENTS A L’INVESTISSEMENT FRANÇAIS EN TUNISIE ................................................................................................................ 145 TITRE I. LES INCITATIONS NATIONALES A L’INVESTISSEMENT EN TUNISIE .............. 146 Chapitre 1. Incitations à l’internationalisation des entreprises françaises ................................ 147 Section 1. Cadre fiscal incitatif au déploiement des activités françaises à l’étranger ............. 147 Section 2. Stimulations fiscales en faveur des salariés détachés à l’étranger .......................... 161 Chapitre 2. Les incitations tunisiennes à l’investissement en Tunisie ........................................ 166 Section 1. Des incitations lors du démarrage de l’activité ...................................................... 166 Section 2. Des incitations lors du fonctionnement de l’entreprise .......................................... 183 TITRE SECOND : LES DIFFICULTES DE L’INSTRUMENTALISATION DE LA FISCALITE EN MATIERE D’INVESTISSEMENT .......................................................................................... 202 Chapitre 1 : Les problèmes de lutte contre la fraude et l’évasion fiscale ................................... 203 Section 1. Le diagnostic des problèmes de la fraude et d’évasion fiscale .............................. 203 Section 2. La bonne gouvernance comme moyen de lutte contre la fraude et l’évasion fiscale ................................................................................................................................................. 215 Chapitre 2. Les limites du déterminant fiscal en matière d’investissement ................................ 222 Section 1. La concurrence fiscale dommageable..................................................................... 222 Section 2. La multiplicité des déterminants de l’investissement ............................................. 232 Chapitre 3. La difficile naissance du projet du code d’investissement tunisien .......................... 240 Section 1. Les insuffisances du code d’incitations aux investissements ................................. 240 Section 2. La politique fiscale et les enjeux de l’économie tunisienne ................................... 244 Section 3. Les lacunes du projet du nouveau code d’investissement ...................................... 251 CONCLUSION DE LA DEUXIEME PARTIE .............................................................................. 257 ONCLUSION GENERALE ............................................................................................................. 262 BIBLIOGRAPHIE ............................................................................................................................ 268 BIBLIOGRAPHIE FRANÇAISE ................................................................................................... 268 BIBLIOGRAPHIE TUNISIENNE .................................................................................................. 283 INDEX ................................................................................................................................................ 294 LISTE DES ANNEXES .................................................................................................................... 297 ANNEXE 1 : EXTRAIT DE LA NOTE COMMUNE N° 41/2002, TEXTE DGI 2002/63 ANNEXE 2 : EXTRAIT DE LA NOTE COMMUNE N°2/2015 DU 13 FEVRIER 2015 ANNEXE 3 : EXTRAIT DE LA NOTE COMMUNE N°3/2015 DU 23 FEVRIER 2015 Liste des principales abréviations Aff. : Affaire Ann. : Annexe CE : Conseil d'État Cf. : Confère CGI : Code général des impôts Ch. : Chambre Chron : Chronique CII : Code d’Incitation aux Investissements. CIRPPIS : Code de l’Impôt sur le Revenu des Personnes Physiques et de l’Impôt sur les Sociétés. CJCE : Cour de justice des Communautés européennes CJUE : Cour de justice de l’Union européenne Comm. : Commentaire concl. : Conclusions Conv. : Convention DGI : Direction Générale des Impôts Dr. fisc. : Revue de droit fiscal éd. : Edition fasc. : Fascicule FCP : Fonds commun de placement Gaz. Pal. : Gazette du palais ibid. : Au même endroit infra : Ci-dessous Instr. : Instruction J.C.l. : Juris-Classeur JCP : Juris-Classeur périodique (Semaine juridique), édition générale JO : Jounal Officiel JORT : Journal officiel de la République Tunisienne. RTF : Revue Tunisienne de Fiscalité. s. : suivants Sect : Section Somm. : Sommaires spéc. : Spécialement ss. : Sous Sté : Société suppl. : Supplément supra : Ci-dessus T. com. : Tribunal de commerce t. : Tome TA : Tribunal administratif TGI : Tribunal de grande instance UE : Union européenne V. : Voir Vol. : Volume INTRODUCTION Introduction INTRODUCTION 1- Sur le front de la lutte contre la pauvreté, le chômage et la précarité, le progrès est trop lent en Tunisie depuis la révolution de la liberté et de la dignité du 14 janvier 2011. La réalisation des objectifs de cette dernière sur le plan économique s’annonce incertaine à court terme. En effet, bien que la révolution tunisienne s’est articulée principalement autour de trois revendications principales à savoir : « l’emploi, la liberté et la dignité »1. Ses objectifs ne sont pas jusqu’à aujourd’hui atteints2. 2- Il va sans dire que la Tunisie a souvent été confrontée aux problèmes de financement de ses activités économiques avec des ressources propres insuffisantes. Seulement, la situation économique et sociale a empiré depuis quelques années. La technique de faire recours aux crédits que ce soit sur le plan interne ou international a finit par augmenter le niveau de leur endettement et a eu pour conséquence d’alourdir l’économie tunisienne. Dans ce contexte, apparaît la nécessité de rechercher des fonds et de réactiver les sources de financement à travers les investissements étrangers. 3- La Tunisie a admis depuis des décennies3 que « le monde constitue un seul marché et les ressources à mobiliser peuvent être trouvées à n’importe quel endroit de la planète »4, et a essayé de se positionner en tant qu’espace attractif pour les investissements étrangers. 4- Pour atteindre cet objectif, la Tunisie a adhéré à un certain nombre de conventions internationales et a conclu des accords avec plusieurs pays. Cela s’est manifesté par l’adhésion de la Tunisie à la G.A.T.T. (l’Accord Général sur le Commerce et les Tarifs Douaniers) en 19905 ainsi que par sa qualité de membre fondateur de l’O.M.C. (L’organisation Mondiale du Commerce). En outre, la Tunisie a signé plusieurs conventions tendant à éviter les doubles impositions notamment avec la France. En plus, elle a signé des 1 L’un des slogans les plus répétés lors de la révolution tunisienne de la dignité (17 décembre 2010- 14 janvier 2011). 2 FRANJIE (L.), Révolutions arabes. Sur le chemin de la justice et de la paix, Gazette du palais, 29/12/2011, n°363, p. 9. 3 Décret du 19 septembre 1946 relatif à la lettre d’établissement (JORT n°78 du 20 septembre 1946, p. 1088 et s.), Loi n° 69-35 du 26 juin 1969 portant code des investissements (JORT n° 24 des 20-27 juin 1969, p. 766), Loi n°72-38 du 17 avril 1972 remplacé par le décret-loi 85-14 du 11 octobre 1985 relatif aux industries exportatrices (JORT n°73 du 18 octobre 1973, p. 1400), loi n°74-74 du 4 août 1974 remplacée par la loi n° 82-67 du 6 août 1982 portant encouragement aux investissements dans l’agriculture et la pêche remplacée par la loi n°88-18 du 2 avril 1988 (JORT n°23 du 8 avril 1988 p.522), la loi 86-85 du 1er septembre 1986 portant code des investissements touristiques (JORT n° 49 des 9-12 septembre 1969, p.975), loi du 2 août 1987 portant code des investissements industriels (JORT n°56 du 14 août 1987, p.962), Loi n°93-120 du 27 décembre 1993, portant promulgation du code d’incitations aux investissements, JORT n°99 du 28 décembre 1993, p. 2174 et s. Texte rectificatif de la traduction française publié au JORT n° 11 du 8 février 1994, p. 232 et s.)… 4 HORCHANI (F.), Le droit international des investissements à l’heure de la mondialisation, J.D.I., 2004, p. 371. 5 Adhésion définitive au General Agreement on Tariffs and Trade (GATT) en vertu du protocole conclu le 27/04/1990 et ratifié par la loi n° 90-61 du 28/06/1990, JORT n° 44 des 26 et 29 juin 1990, p. 839. 1